Reglas de relacionamiento en régimen tributario para las micro, pequeñas y medianas empresas (Pymes)

Uno de los requisitos para tributar en el régimen de las micro, pequeñas y medianas empresas (Pymes) del artículo 14 letra D) de la Ley de Impuesto a la Renta, vigente desde el 1º de enero de 2020, es el el tener un promedio anual de ingresos que no exceda de 75.000 UF en los últimos 3 ejercicios y que, en ninguno de los ejercicios que se consideren para el cálculo, los ingresos en uno de dichos ejercicios sean superiores a 85.000 UF.

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Dentro de dicho cálculo el contribuyente deberá sumar a sus ingresos, los ingresos brutos del giro percibidos o devengados por las empresas o entidades relacionadas, incluyendo todas las relacionadas, esto es tanto las que tengan distinto giro y como las que tienen el mismo giro.

Adicionalmente, para determinar el límite máximo se deberá sumar las rentas de dichas empresas o entidades relacionadas provenientes de la tenencia, rescate o enajenación de inversiones en capitales mobiliarios, de la enajenación de derechos sociales o acciones, y las rentas que las entidades relacionadas perciban con motivo de participaciones en otras empresas o entidades.

Conforme lo señalado en la Ley de Impuesto a la Renta (LIR) y la Circular Nº62, del 24 de septiembre de 2020, para sumar los ingresos de las empresas o entidades relacionadas, se aplicarán las siguientes reglas:

a) La empresa que está evaluando la aplicación de estas normas, sumará sus ingresos convertidos a número de UF de los tres ejercicios comerciales anteriores consecutivos, considerando el valor de la UF al último día del ejercicio en que los ingresos fueron percibidos o devengados. Si hubiere realizado su inicio de actividades en un periodo menor a tres ejercicios, en aquellos ejercicios que corresponda.

Por su parte, los ingresos de las empresas o entidades relacionadas deberán convertirse a su valor en UF, dividiendo el monto anual por el valor que tenga la citada unidad el último día del ejercicio en que estos ingresos fueron percibidos o devengados, según corresponda.

Luego, se deberá determinar los ingresos convertidos a UF de cada una de las entidades relacionadas en los tres ejercicios señalados y dichas cantidades se sumarán a los propios de la empresa, y el resultado se dividirá por tres o por el número de años en que dicha empresa haya tenido inicio de actividades, según corresponda. Para el cálculo se usará el número entero de UF, sin considerar los decimales.

Cuando corresponda sumar los ingresos de las relacionadas en la proporción que corresponda a la participación en el capital, ingresos o derechos a votos, según resulte mayor, se considerará la participación al 31 de diciembre de cada año, para el caso que esta haya variado en cualquiera de los tres ejercicios en que se debe realizar el cómputo.

b) Se considerarán relacionados, cualquiera que sea su naturaleza jurídica, y deberán computar los ingresos:

1.- El controlador y las controladas

En este caso de relación los contribuyentes deben computar la totalidad de los ingresos por ventas o servicios de las relacionadas, es decir, sin ponderar el cálculo de acuerdo con porcentaje de participación.

2.-  Todas las entidades, empresas o sociedades que se encuentren bajo un controlador común

Se considerará como controlador a toda persona o entidad, o grupo de ellos, con acuerdo explícito de actuación conjunta que, directamente o a través de otras personas o entidades, es dueña, usufructuaria o a cualquier otro título posee más del 50% de las acciones, derechos, cuotas, derecho a las utilidades o ingresos, o derechos de voto en la junta de accionistas o de tenedores de cuotas de otra entidad, empresa o sociedad. Esta participación puede ser directa o indirecta, esto es, a través de otras empresas, cualquiera sea el número de ellas.

De conformidad con lo dispuesto en el inciso décimo de la letra b) del N° 1 de la letra D) del artículo 14, en esta hipótesis de relación los contribuyentes deben computar la totalidad de los ingresos por ventas o servicios de las relacionadas, es decir, sin ponderar el cálculo de acuerdo con el porcentaje de participación.

Lo anterior se puede graficar de la siguiente forma:

En este caso, la sociedad A controla directamente a las sociedades B y C, e indirectamente la sociedad D con un 56% de participación en los derechos sociales de esta última sociedad (80%x70%=56%).

La sociedad A (controladora) está relacionada con las sociedades B, C y D (controladas) y las controladas a su vez están relacionadas con la sociedad A.

Adicionalmente, debido a que las sociedades B, C y D tienen un controlador común, todas estas se encuentran relacionadas entre sí.

En consecuencia, las cuatro sociedades se encuentran relacionadas, debiendo computar cada una de ellas los ingresos de las otras tres sociedades, sin ponderar el cálculo de acuerdo con porcentaje de participación, resultando una suma total de ingresos de 90.000 UF, por lo que ninguna de ellas podrá acogerse al régimen del N° 3 de la letra D) del artículo 14 o permanecer en él, según corresponda. Para efectos de simplificar el ejemplo, se debe considerar que los ingresos detallados corresponden solo a un ejercicio.

3.- Las entidades y sus dueños, usufructuarios o contribuyentes que a cualquier otro título posean, directamente o a través de otras personas o entidades, más del 10% de las acciones, derechos, cuotas, derecho a las utilidades o ingresos, o derechos a voto en la junta de accionistas o de tenedores de cuotas.

En este caso, y conforme al inciso décimo de la letra b) del N° 1 de la letra D) del artículo 14, deberán considerarse los ingresos de forma proporcional al porcentaje de participación.

En los casos que el porcentaje de participación en el capital sea distinto al porcentaje que le corresponde en las utilidades, ingresos o derechos a voto, según corresponda, deberá considerarse siempre el mayor.

Por su parte, esta norma de relación aplica en forma recíproca. Así, los dueños, usufructuarios u otros contribuyentes que posean participación en otra persona o entidad deben sumar los ingresos de la persona o entidad respectiva, y asimismo, esta última persona o entidad deben sumar los ingresos de los dueños, usufructuarios u otros contribuyentes que participen, considerando la participación proporcional que corresponde.

Lo anterior se puede graficar de la siguiente forma:     

En esta figura, la sociedad A deberá sumar a sus ingresos la suma de 1.200 UF que resulta de multiplicar los ingresos de la sociedad B por el porcentaje de participación, por lo tanto, el total de ingresos de la sociedad A, para efectos de determinar si puede ingresar o permanecer en el régimen, asciende 41.200 UF.

Por su parte, la sociedad B deberá sumar a sus ingresos la cantidad de 4.800 UF que resulta de multiplicar los ingresos de la sociedad A por el porcentaje de participación, por lo tanto, el total de ingresos de la sociedad B para efectos de determinar si puede ingresar o permanecer en el régimen, asciende a 14.800 UF. Para efectos de simplificar el ejemplo, se debe considerar que los ingresos detallados corresponden solo a un ejercicio.

4.- El gestor de un contrato de asociación u otro negocio de carácter fiduciario en que tiene derecho a más del 10% de las utilidades

Asimismo, los partícipes de dicho contrato u otro negocio de carácter fiduciario en que tengan derecho a más del 10% de las utilidades.

Para efectos de determinar los ingresos de una empresa o entidad relacionada respecto del Régimen Pro Pyme, esta norma de relación aplica en forma recíproca respecto de la asociación, el gestor y los partícipes, según corresponda, cuando se establezca la relación conforme los números 1.- y 2.- anteriores. En los demás casos, la relación no es recíproca, es decir, se entiende que el gestor o el partícipe están relacionados con la asociación, pero no así la asociación con el gestor o partícipe, cuando corresponda.

Conforme al inciso décimo de la letra b) del N° 1 de la letra D) del artículo 14, deberán considerarse los ingresos de forma proporcional al porcentaje de participación, sin embargo, si el porcentaje de participación es mayor al 50% deberá sumar la totalidad de los ingresos, en su calidad de controlador, conforme a lo dispuesto en la letra a) del Nº 17 del artículo 8º del Código Tributario.

En los casos que el porcentaje de participación en el capital sea distinto al porcentaje que le corresponde en las utilidades, ingresos o derechos a voto, según corresponda, deberá considerarse siempre el mayor.

5.- Las entidades relacionadas con una persona natural se considerarán relacionadas entre sí, debiendo en tal caso computar la proporción de los ingresos totales que corresponda a la relación que la persona natural respectiva mantiene con dicha entidad.

Este tipo de relación se configura cuando la persona natural:

– Es dueña, usufructuaria o a cualquier otro título posee, directamente o a través de otras personas o entidades, de más del 10% de las acciones, derechos, cuotas, derecho a las utilidades o ingresos, o derechos a voto en la junta de accionistas o de tenedores de cuotas; o,

– Se constituye en gestor de una asociación u otro negocio de carácter fiduciario con derecho a una participación superior al 10% o se trata de un partícipe con derecho a más del 10% de la utilidad de dicha asociación, y siempre que no exista relación de control entre las partes contratantes.

En esta hipótesis, las empresas o sociedades se consideran relacionadas entre sí y deberán computar los ingresos de su relacionada, conforme al porcentaje de participación que la persona natural posea en ellos.

c) Las entidades relacionadas deberán informar anualmente a sus empresas o entidades relacionadas Pymes, acogidas al Régimen Pro Pyme, en la forma y plazo que establecerá este Servicio mediante resolución, el monto total de los ingresos de su giro percibidos o devengados en los ejercicios respectivos los que se expresarán en UF conforme a lo señalado en el numeral anterior.

d) No se entenderán entidades relacionadas con la Pyme aquellas que participen en ella o la financien con este fin, cuando la participación o el acuerdo de financiamiento de la respectiva entidad en la Pyme esté previamente certificada por CORFO y tenga por finalidad apoyar la puesta en marcha, el desarrollo o crecimiento de emprendimientos o de proyectos, o la innovación tecnológica, según el procedimiento que sea instruido en una resolución conjunta de este Servicio y CORFO.

Cabe aclarar que el solo financiamiento que no comprenda una participación en la Pyme no genera que dos o más contribuyentes se entiendan relacionados, por cuanto, las normas contenidas en las letras a) a e) del número 17 del artículo 8º del Código Tributario atienden a la propiedad sobre una empresa, derechos a voto en la junta de accionistas, o cuotas de otra entidad empresa o sociedad para establecer la existencia de relación entre ellas.

Por tanto, en el caso indicado en el párrafo anterior, no será necesario que el contribuyente solicite una certificación de CORFO para establecer que las empresas no se encuentran relacionadas.

La puesta en marcha, el desarrollo o crecimiento de emprendimientos o de proyectos, o la innovación tecnológica, que fundamenten los acuerdos susceptibles de certificación por CORFO corresponderá a aquellos proyectos que inicien su puesta en marcha o desarrollo a contar del 1 de enero de 2020, fecha de entrada en vigencia de esta norma.

Fuente:  Departamento de Estudios Transtecnia

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