1.- Contribuyentes gravados
Estarán gravados con el impuesto adicional los contribuyentes sin domicilio ni residencia en Chile, que sean propietarios, comuneros, socios o accionistas de empresas sujetas al régimen de imputación parcial de créditos, por los retiros, remesas o dividendos afectos a IA efectuados desde las respectivas empresas, comunidades o sociedades.
2.- Determinación de la base imponible afecta al impuesto adicional
Para determinar la base imponible afecta al impuesto adicional, las personas naturales que no tengan residencia ni domicilio en Chile y las sociedades o personas jurídicas constituidas fuera del país, incluso las que se constituyan con arreglo a las leyes chilenas y fijen su domicilio en Chile, que tengan en Chile cualquiera clase de establecimientos permanentes y as personas naturales que no tengan residencia ni domicilio en Chile y las sociedades o personas jurídicas constituidas fuera del país, deberán sumar al conjunto de rentas afectas a este impuesto, las cantidades retiradas, remesadas o distribuidas por el respectivo establecimiento permanente, comunidad o sociedad, sujetos al régimen de imputación parcial de crédito, siempre que se trate de cantidades afectas al referido impuesto.
De acuerdo a lo dispuesto en el N° 2, del artículo 58 de la LIR, los accionistas de sociedades anónimas o en comandita por acciones, se gravarán con el impuesto adicional por las cantidades que las respectivas sociedades les acuerden distribuir a cualquier título, siempre que se trate de cantidades afectas al referido IA.
Además, cuando proceda aplicar el crédito establecido en el artículo 63 de la LIR, correspondiente a los retiros, remesas o dividendos señalados, se agregará en la determinación de la base imponible de IA como incremento un monto equivalente al referido crédito.
3.- Tasa del impuesto
La tasa aplicable sobre las rentas señaladas, es de un 35% sobre el total de rentas retiradas, remesadas o distribuidas al contribuyente sin domicilio ni residencia en Chile, incrementadas en una cantidad equivalente al crédito por IDPC, cuando corresponda aplicar dicho crédito.
Las personas que carezcan de domicilio o residencia en el país pagarán este impuesto por la totalidad de las utilidades y demás cantidades que las sociedades anónimas o en comandita por acciones respecto de sus accionistas, constituidas en Chile,, por los dividendos que perciban afectos a dicho impuesto, no se encuentran obligados a efectuar una declaración anual, sino que dicho tributo es retenido en su totalidad por la sociedad respectiva.
4.- Casos en que procede la restitución, a título de débito fiscal, de una suma equivalente al 35% del crédito por IDPC que haya correspondido
El contribuyente del impuesto adicional tiene la obligación de restituir una cantidad equivalente al 35% del crédito por IDPC que ha tenido derecho a imputar contra el IA, cuando éste proviene de los retiros, remesas o dividendos percibidos desde empresas del régimen semi integrado, cuando se trate de aquel impuesto de primera categoría que gravó la RLI determinada a partir del año comercial 2017 por una empresa sujeta al mismo régimen, restitución que se hará a título de débito fiscal, y que para todos los efectos legales se considerará mayor IA.
Dicha restitución deberá efectuarse a través de la declaración anual de impuesto a la renta que presente el contribuyente, a excepción de los contribuyentes que sean accionistas de sociedades anónimas o en comandita por acciones, en cuyo caso la restitución operará en la forma que establece el N° 4, del artículo 74 de la LIR, según se analiza en el numeral v) siguiente.
Dentro de esta clase de créditos, según ya se ha señalado, se encuentra el impuesto de primera categoría que gravó la RLI determinada por la empresa, a contar del 1° de enero de 2017. Asimismo, forman parte de esta clase, el crédito por impuesto de primera categoría que corresponda de acuerdo a los párrafos 1° y 2°, del artículo 63 de la LIR, sobre los retiros, dividendos o participaciones percibidas desde otras empresas sujetas al régimen semi integrado, cuando tal crédito corresponda al impuesto de primera categoría que gravó la RLI determinada por dichas empresas, y así sucesivamente, según corresponda. Es decir, dicho crédito por impuesto de primera categoría siempre tiene su origen, en aquel impuesto que gravó la RLI determinada por una empresa sujeta al régimen semi integrado.
En estos casos, el impuesto de primera categoría que paga la empresa sobre la RLI, se incorpora al SAC al término del año comercial respectivo, momento en que se determina dicha RLI. Tratándose del crédito por impuesto de primera categoría que corresponda sobre los retiros, dividendos o participaciones percibidas, éste se incorporará al referido registro al término del año comercial en que dichas rentas o cantidades sean percibidas, sin aplicar reajuste alguno a dicho crédito por ese periodo.
No obstante lo anterior, no procederá aplicar dicha restitución del 35% del crédito por impuesto de primera categoría cuando los retiros, remesas o dividendos gravados con el impuesto adicional, sean percibidos por un contribuyente de dicho tributo a quién le resulten aplicables las normas contenidas en un convenio para evitar la doble tributación que Chile haya suscrito y se encuentre vigente con el país en el cual éste reside, en el que se haya acordado la aplicación del impuesto adicional, siempre que el impuesto de primer categoría sea deducible de dicho tributo, o se contemple otra cláusula que produzca este mismo efecto.
Al respecto es importante destacar, que a partir del 1° de enero de 2017 y hasta el 31 de diciembre de 2019, tampoco se aplicará la obligación de restitución a los contribuyentes del impuesto adicional residentes en países con los cuales Chile haya suscrito con anterioridad al 1° de enero de 2017 un convenio para evitar la doble tributación internacional, aunque aún no se encuentre vigente, en el que se haya acordado la aplicación del impuesto adicional, siempre que el impuesto de primera categoría sea deducible de dicho tributo o se contemple otra cláusula que produzca el mismo efecto. En estos casos, el crédito por impuesto de primera categoría que corresponda sobre los retiros, remesas o dividendos percibidos, de acuerdo los párrafos 1° y 2°, del artículo 63, ambos de la LIR, no está sujeto a la obligación de restituir una parte de éste.
Las empresas, comunidades o sociedades desde las cuales se efectúen retiros de utilidades o distribuciones de dividendos, deberán certificar a sus propietarios, comuneros, socios o accionistas el monto del crédito por IDPC y si éste se encuentra sujeto o no a la referida obligación de restitución.
5.- Normas sobre retención del impuesto adicional
La empresa, comunidad o sociedad sujeta al régimen de imputación parcial de créditos, deberá practicar una retención de impuesto adicional sobre los retiros, remesas o distribuciones efectuados a sus propietarios, comuneros, socios o accionistas contribuyentes del referido impuesto, cuando se trate de rentas o cantidades afectas al impuesto adicional, o cuando a la fecha del retiro, remesa o distribución, éstos hayan sido imputados con cargo a las rentas anotadas en los registros RAI o FUF, y en caso de que éstas no hayan sido suficientes para cubrirlos, sobre el total o la parte de dichos repartos que excedan de las referidas cantidades.
De esta manera, procederá la retención cuando los retiros, remesas o distribuciones, a la fecha en que éstos se efectúan:
– Imputados al registro REX, en este caso cuando se trate de rentas solo exentas de IGC.
– Imputados a las rentas o cantidades anotadas en los registros RAI o FUF.
– No resultan imputados a ningún registro, es decir, se trata de retiros, remesas o dividendos provisorios.
Cada vez que se practique la retención del impuesto adicional sobre los retiros, remesas o distribuciones imputados con cargo a los registros RAI, FUF y REX (rentas exentas solo de IGC), se deducirá de dicha retención, el crédito por IDPC acumulado a la fecha del retiro, remesa o distribución en el registro SAC.
Si no existen créditos acumulados a esa fecha, la retención se efectuará sin derecho a crédito.
Cabe señalar que en los casos en que se haya otorgado crédito por impuesto de primera categoría sujeto a la obligación de restitución a que se refiere el artículo 63 de la LIR, la empresa o sociedad respectiva al momento de efectuar la retención del impuesto adicional, deberá determinar el monto del débito fiscal equivalente al 35% del referido crédito, el que se enterará como un mayor impuesto adicional retenido sobre el retiro, remesa o dividendo, según corresponda. No obstante ello, la empresa o sociedad respectiva, no estará obligada a practicar una mayor retención por concepto de la restitución referida a título de débito fiscal, si el beneficiario de la renta es un contribuyente de dicho tributo a quién le resulten aplicables las normas contenidas en un convenio para evitar la doble tributación que Chile haya suscrito y se encuentre vigente con el país en el cual éste reside, en el que se haya acordado la aplicación del impuesto adicional, siempre que el IDPC sea deducible de dicho tributo, o se contemple otra cláusula que produzca este mismo efecto .
Los retiros, remesas o distribuciones que excedan de las cantidades anotadas en los registros RAI, FUF o REX, según corresponda, se considerará que corresponden a repartos efectuados con cargo a las rentas afectas del ejercicio en marcha, y en tal caso, la retención se practicará con la tasa de IA que corresponda, siempre con derecho al crédito por IDPC, según la tasa vigente de este último impuesto en el año en que se efectúa el retiro, remesa o distribución. Lo anterior, es sin perjuicio de que tales cantidades definirán su situación tributaria frente al IA, dependiendo del resultado tributario definitivo obtenido por la empresa al término del ejercicio comercial respectivo.
i.- Determinación de la base imponible sobre la cual se calcula la retención del impuesto adicional
La base imponible sobre la cual la empresa, comunidad o sociedad debe practicar la retención del impuesto adicional, respecto de los retiros, remesas o distribuciones que efectúen a sus propietarios, comuneros, socios o accionistas contribuyentes del referido tributo, se encuentra conformada por el monto de dichos retiros, remesas o distribuciones, más el incremento por un monto equivalente al crédito por impuesto de primera categoría, en los casos que proceda dicho crédito.
Se hace presente que, tratándose de accionistas de sociedades anónimas o en comandita por acciones, la retención tendrá el carácter de definitiva, atendido a que estos contribuyentes no están obligados a presentar una declaración anual de impuestos a la renta por los dividendos que la respectiva sociedad les haya distribuido.
ii.- Tasa con la cual debe practicarse la retención de impuesto adicional
Cuando deba practicarse la retención del IA sobre los retiros, remesas o distribuciones de acuerdo a lo señalado anteriormente, se efectuará con la tasa vigente del referido tributo, que actualmente corresponde a un 35%.
En caso de que el propietario, socio, comunero o accionista a quién se efectúa la remesa, retiro o distribución, se encuentre acogido a la invariabilidad tributaria del artículo 7° del D.L. N° 600, la retención de IA se aplicará con la tasa general de la invariabilidad pactada, o la parte de ésta que reste para cumplir con la tributación total que afecta a estos contribuyentes. En todo caso, cuando el inversionista extranjero haya renunciado a la invariabilidad tributaria pactada, o se le haya vencido o agotado el plazo por el cual se concedió dicha invariabilidad, las remesas, retiros o distribuciones a tales inversionistas se afectarán con una retención con la tasa general de impuesto adicional de 35%.
iii.- Diferencia del impuesto adicional que se debe pagar cuando la deducción del crédito por impuesto de primera categoría resulta indebida, total o parcialmente.
Atendido que la procedencia de la deducción del crédito por impuesto de primera categoría al momento de practicar la retención de IA sobre los retiros, remesas o distribuciones en algunos casos no es definitiva, en el evento que dicha deducción resulte improcedente, ya sea total o parcialmente, la empresa o sociedad deberá declarar y pagar al Fisco por cuenta del propietario, socio, comunero o accionista contribuyente del impuesto adicional, la diferencia de dicho tributo que se determine al haberse deducido indebidamente el todo o parte del crédito por impuesto de primera categoría, sin perjuicio del derecho de la empresa, sociedad o comunidad de repetir en contra de dicho propietario, socio, comunero o accionista . No se incluyen dentro de esta obligación y por tanto se liberan de la misma, los contribuyentes del N° 1, del artículo 58 de la LIR, atendido que el mismo contribuyente se encuentra obligado a presentar una declaración anual de impuestos a la renta, declarando el impuesto adicional definitivo que corresponda.
Se considerará que el crédito resulta improcedente total o parcialmente, según corresponda, cuando la retención de impuesto adicional que se haya practicado sobre las remesas, retiros o distribuciones, resulte menor al impuesto que corresponda en definitiva pagar, considerando la imputación que se efectúe al término del ejercicio respectivo. Por ejemplo, esta situación ocurre cuando al término del ejercicio, los retiros, remesas o dividendos resultan finalmente imputados a rentas o cantidades gravadas con el impuesto adicional pero sin derecho al crédito por impuesto de primera categoría, o bien, con derecho a deducirlo parcialmente.
Fuente: iConsulta Tributario