Transtecnia

No deja de ser relevante la modificación que introdujo la Reforma Tributaria en el hecho gravado venta de inmuebles, ya que a partir de ella no es necesario que el sujeto que realiza la venta sea una “empresa constructora”, sino que simplemente se debe atender a la “habitualidad” para ser contribuyente afecto.

Así lo dejó establecido el Oficio N°2127 del viernes 12 de octubre de 2018 al indicar que la venta de inmuebles urbanizados o con otro tipo de construcciones está afecta a IVA.

La consulta

El pronunciamiento se dio a raíz de la consulta formulada por un contribuyente de si la transferencia de un inmueble a los socios de una propiedad social, se encuentra afecta al Impuesto al Valor Agregado. Señalaron los consultantes que son un grupo de trabajadores de la educación, unidos con el sólo fin de obtener una casa de veraneo, para lo cual formaron la sociedad anónima TTTTT, la que no tiene fines de lucro y su única actividad económica es la compra de un terreno con el objeto de construir casas de veraneo en él y luego transferírselas a cada socio. La sociedad se iría extinguiendo en la medida que los socios se fueran adjudicando sus respectivas casas.

Habitualidad como elemento del hecho gravado

El Oficio en comentario partió por señala que las Leyes N° 20.780 y 20.899, modificaron el Decreto Ley N° 825, de 1974, sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, respecto de la aplicación del Impuesto al Valor Agregado (IVA) en la enajenación de inmuebles.

Así, se modificaron los conceptos de “venta” y “vendedor” establecidos en los señalados N° 1 y 3 del artículo 2° del D.L. N° 825, de 1974, quedando éstos del siguiente tenor: 1°) Por “venta”, toda convención independiente de la designación que le den las partes, que sirva para transferir a título oneroso el dominio de bienes corporales muebles, bienes corporales inmuebles, excluidos los terrenos, de una cuota de dominio sobre dichos bienes o de derechos reales constituidos sobre ellos, como, asimismo, todo acto o contrato que conduzca al mismo fin o que la presente ley equipare a venta (…) 3°) Por “vendedor” cualquiera persona natural o jurídica, incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que se dedique en forma habitual a la venta de bienes corporales muebles e inmuebles, sean ellos de su propia producción o adquiridos de terceros. Corresponderá al Servicio de Impuestos Internos calificar, a su juicio exclusivo, la habitualidad (…)”.

No deja de ser relevante -como lo señala el Servicio- que “con las modificaciones que la Ley N° 20.780 hace a los N° 1 y 3, del artículo 2° del Decreto Ley N° 825, de 1974, la aplicación del IVA a las ventas de inmuebles, que estaba restringida exclusivamente a las transferencias de inmuebles de propiedad de una empresa constructora construidos por ella, o en parte por un tercero para ella; a contar del 1° de enero del 2016, se amplía a todas las ventas de inmuebles, sean éstos nuevos o usados, en la medida que sean efectuadas por un vendedor habitual, entendiendo por este último a cualquier persona natural o jurídica, incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que se dedique en forma habitual a la venta de bienes corporales inmuebles, sean ellos de su propia construcción o adquiridos de terceros, con la salvedad referida a las transferencias de terrenos”.

De esta forma, la modificación introducida por la Reforma Tributaria “tuvo por objeto dejar claramente establecido que lo que se grava es la venta de un inmueble construido y no la mera venta de un terreno, razón por la cual el terreno debe descontarse de la base imponible afecta a IVA, cuando se trata de la venta de un inmueble construido. No así cuando se trata solamente de un terreno sin construcción alguna, en cuyo caso dicha venta no se encuentra gravada con Impuesto al Valor Agregado”.

Urbanizaciones constituyen hecho gravado

Si bien originalmente el Servicio de Impuestos Internos (SII), mediante la Circular N° 26 de 1987, consideró que las urbanizaciones constituyen también, para efectos de la aplicación del gravamen, la construcción de un bien corporal inmueble respecto de las empresas constructora, en el Oficio N°2127, que analizamos en esta oportunidad, indicó que “dichas instrucciones resultan plenamente vigentes aún después de las modificaciones introducidas al D.L. N° 825, tanto por la Ley N° 20.780, como por la Ley N° 20.899, toda vez que el hecho gravado sigue recayendo en la venta de inmuebles construidos, sólo que en la actualidad no es requisito para la configuración de éste que dichos inmuebles sean de propiedad de una empresa constructora y que hayan sido construidos totalmente por ella o que en parte hayan sido construidos por un tercero para ella” sino que se de el requisito de la “habitualidad”.

De esta forma, el órgano fiscalizador añadió que “la venta de un sitio urbanizado o con otro tipo de construcciones efectuada por un vendedor, conforme a lo que debe entenderse por tal, según lo dispuesto en el Artículo 2°, N° 3, del D.L. N° 825, de 1974, se encuentra gravada con el tributo en comento, por tratarse, de acuerdo a lo señalado precedentemente, de la transferencia de un bien corporal inmueble construido, siempre que las obras respectivas se encuentren comprendidas, al menos en parte, en los terrenos que se venden”.

Cabe señalar que el Oficio aclara que “por el contrario, si la venta recae sobre sitios eriazos, sin ningún tipo de construcción, incluyendo en este concepto a las urbanizaciones, no se encontrará gravada con Impuesto al Valor Agregado por no constituirse a su respecto el hecho gravado venta, contenido en el Art. 2°, N° 1, del D.L. N° 825, toda vez que éste excluye en forma expresa de la aplicación del tributo a los terrenos”.

Objeto de la sociedad: Habitualidad, venta y no adjudicación

El Oficio analizó el contenido de la escritura de constitución de la sociedad creada por los contribuyentes que realizaron la consulta y constato que el objeto de la sociedad será “la urbanización de la propiedad individualizada en la cláusula primera, la construcción en ella de tantas viviendas como socios tenga la sociedad, y finalmente la adjudicación a cada uno de los accionistas, de una vivienda en dicha propiedad. Cumplido este objeto y habiéndose adjudicado a cada socio una vivienda, la sociedad deberá disolverse y liquidarse, a menos que en la Junta General Extraordinaria de Accionistas, y con quorum de dos tercios del total de accionistas con derecho a voto, se pacte que la sociedad seguirá existiendo indefinidamente”.

A este respecto, indica el Oficio en análisis- “la Circular N° 26, de 1987 instruyó que debe calificarse de vendedor a quienes se constituyan como una empresa organizada para construir y vender inmuebles, aunque el giro de la construcción no sea exclusivo e incluso cuando sea esporádico o de menor importancia, o bien cuando exista una organización empresarial distinta que sea aprovechada ocasionalmente para construir y vender uno o varios inmuebles”. Incluso en la eventualidad que TTTTT no efectúe construcción alguna y se limite a encargarla a terceros en su totalidad, cabe tener presente que con posterioridad a la Ley N° 20.780 ya no es necesario que el contribuyente sea una “empresa constructora”, sino cualquier persona natural o jurídica, incluyendo las comunidades y sociedades de hecho, que se dedique en forma habitual a la venta de bienes corporales muebles e inmuebles, sean ellos de su propia producción o adquiridos de terceros, de tal manera que a juicio de esta Dirección Nacional el contribuyente en análisis sería habitual respecto de sus operaciones”.

Por otra parte, para el SII “como se desprende del objeto social, la “adjudicación” de las viviendas se efectuaría durante la existencia de la sociedad, y no en el contexto de su liquidación, toda vez que aquél señala que sólo una vez cumplido el objeto de adjudicar “a cada socio una vivienda (…) la sociedad deberá disolverse y liquidarse”.

De esta forma, se indica que “la operación que estatutariamente se denomina “adjudicación” corresponde a la compraventa de ciertos bienes inmuebles, urbanizados o con otro tipo de construcciones, que pasarán en dominio de la sociedad a cada uno de sus accionistas. Lo anterior conlleva a que dichas operaciones se realicen a título oneroso, en los términos del artículo 1440 del Código Civil, esto es, que el objeto de la operación respectiva sea la utilidad de ambos contratantes gravándose cada uno en beneficio del otro, de tal manera que se verificaría en los hechos el concepto de “venta” del artículo 2°, N° 1 del D.L. N° 825, de 1974″.

Así para que se configure el hecho gravado venta, la ley sólo exige que la convención sea a título oneroso, y no a la finalidad de lucro en la transferencia que se efectúe.

Otro aspecto relevante es que el hecho de que en una operación de venta no exista ánimo de lucro o que se efectúe a “valor de costo” no significa que ella no configure un hecho gravado con el Impuesto al Valor Agregado, según ha sido resuelto reiteradamente por este Servicio. Ni el carácter mercantil ni el ánimo de lucro son elementos considerados por la Ley en la definición de venta contenida en el artículo 2°, N° 1 del D.L. 825, de 1974.

Fuente:  Departamento de Estudios Transtecnia